原创点赞！但也有风险

wangjin · 发表于 2019-7-31 20:50:20

海关总署2019年第58号公告，对于特许权使用费申报纳税手续有关问题做出明确，将于5月1日起实施。
公告第四条规定：
纳税义务人在货物申报进口时未支付应税特许权使用费的，应在每次支付后的30日内向海关办理申报纳税手续，并填写《应税特许权使用费申报表》（见附件）。报关单“监管方式”栏目填报“特许权使用费后续征税”（代码9500），“商品名称”栏目填报原进口货物名称，“商品编码”栏目填报原进口货物编码，“法定数量”栏目填报“0.1”，“总价”栏目填报每次支付的应税特许权使用费金额，“毛重”和“净重”栏目填报“1”。海关按照接受纳税义务人办理特许权使用费申报纳税手续之日货物适用的税率、计征汇率，对特许权使用费征收税款。
其中加粗部分关于适用税率（含计征汇率，下同）的规定，突破了上位法《关税条例》，为海关的勇气点赞！
我们先来看《关税条例》有关税率适用日期的规定：
第十五条进出口货物，应当适用海关接受该货物申报进口或者出口之日实施的税率。进口货物到达前，经海关核准先行申报的，应当适用装载该货物的运输工具申报进境之日实施的税率。转关运输货物税率的适用日期，由海关总署另行规定。第十六条有下列情形之一，需缴纳税款的，应当适用海关接受申报办理纳税手续之日实施的税率：（一）保税货物经批准不复运出境的；（二）减免税货物经批准转让或者移作他用的；（三）暂准进境货物经批准不复运出境，以及暂准出境货物经批准不复运进境的；（四）租赁进口货物，分期缴纳税款的。第十七条补征和退还进出口货物关税，应当按照本条例第十五条或者第十六条的规定确定适用的税率。因纳税义务人违反规定需要追征税款的，应当适用该行为发生之日实施的税率；行为发生之日不能确定的，适用海关发现该行为之日实施的税率。根据《关税条例》规定：
首先，适用海关接受“货物申报进口”之日实施的税率是原则性规定（第十五条）；
其次，如果适用海关接受申报“办理纳税手续”之日实施的税率，只限专门规定情形（第十六条）；
最后，补税可能适用“货物申报进口”之日税率，也可能适用“办理纳税手续”之日税率，还可能适用“运输工具申报进境”之日税率或者海关总署另行规定的“转关运输货物”适用日期税率。具体适用哪个税率，仍要对应第十五条或者第十六条的规定。追税按照专门规定执行。（第十七条）海关对特许权使用费征税的原因是认为应当将其计入进口货物完税价格，即，该费用是货物完税价格的一部分。既然是货物完税价格的一部分，原则上就应当适用“货物申报进口”之日税率，58号公告第四条适用“办理申报纳税手续”之日税率的做法不符合《关税条例》关于适用“办理纳税手续”之日税率规定的任何一种具体情形，是一种难得的突破，应当点赞！可能有的朋友会感到迷惑，按照“法无授权不可为”的要求，既然特许权使用费不属于适用“办理纳税手续”之日税率的任何一种具体情形，58号公告规定适用“办理申报纳税手续”之日税率，不是已经涉嫌违背上位法了吗？
为什么要点赞呢？这就要提到“滞纳金”的问题了，只有结合58号公告第五条关于滞纳金的规定，才能明白其中玄机。对于货物进口之后支付特许权使用费的情况，如果企业申报纳税时适用货物进口之日的税率，意味着该费用对应的税款是在申报货物进口时应当征收（交纳）而没有征收（交纳）的，因此可能导致滞纳金的问题。
《关税条例》第五十一条进出口货物放行后，海关发现少征或者漏征税款的，应当自缴纳税款或者货物放行之日起1年内，向纳税义务人补征税款。但因纳税义务人违反规定造成少征或者漏征税款的，海关可以自缴纳税款或者货物放行之日起3年内追征税款，并从缴纳税款或者货物放行之日起按日加收少征或者漏征税款万分之五的滞纳金。海关发现海关监管货物因纳税义务人违反规定造成少征或者漏征税款的，应当自纳税义务人应缴纳税款之日起3年内追征税款，并从应缴纳税款之日起按日加收少征或者漏征税款万分之五的滞纳金。根据《关税条例》规定，如果是补税，就不会有“滞纳金”，但限于海关发现少征或者漏征税款这一种情况，而追税则要加收“滞纳金”，追税的前提又是“纳税义务人违反规定”。
但是，特许权使用费补税的特殊之处在于，绝大多数情况下既没有海关的原因，也没有纳税义务人违反规定的原因。
此时，从企业角度出发，会认为不加收是理所当然，但从海关的角度考虑，由于《关税条例》只规定了一种情况是补税可以不加收滞纳金的，如果对特许权使用费补税，就将面临“少征或者漏征的税款是由于海关原因造成”的推论，这对于海关显然是不可接受的，同时也是面对外部审计时难以解释说明的一个“问题”，而如果为了摆脱海关的困境加收滞纳金，就将使企业面临“违反规定”的推论，这对于企业显然也是不可接受的。
在此之前，海关尝试通过发布公告规定“经营困难”、“不可抗力”、“自查发现”（仅指“主动披露”）的情况下可以减免滞纳金的方式摆脱困境，但是，由于法律效力层级的原因，这些规定仍然无法使海关完全摆脱困境。问题是，在海关也没错，企业也没错，但就是必须补税（甚至可能超过一年）的情况下，加收滞纳金显然不合理，不收又没有法律依据，或者将使海关陷入困境。怎么办？归根到底，困境的存在是由于《关税条例》未考虑除了海关原因和企业违反规定原因之外，还存在其他可能导致货物进口时无法全额征税的情况。在修改《关税条例》之前，抛开具体措施上的失误或者考虑不周不说，增列“特许权使用费后续征税”（9500）的监管方式，应当是海关为摆脱困境的又一种努力：以“征税”代替“补税”，可以在一定程度上避免牵连到之前的进口货物，也就可以避开滞纳的问题了。
此次58号公告第四条强调货物进口后支付特许权使用费申报纳税适用“办理申报纳税手续”之日的税率，而不是适用“货物申报进口”之日税率，就进一步坐实了不存在“补税”，结合第五条关于货物进口后支付特许权使用费的滞纳金“自其应办理申报纳税手续期限届满之日起至办理申报纳税手续之日或海关发现违反规定行为之日止”的规定，明确了特许权使用费项目上企业的纳税义务不需要倒回到货物进口之日起算，从而可以“近乎完美”地解决“补税/滞纳金”困境。
那么，海关摆脱自身困境的努力尝试，企业为什么要点赞呢？
因为在现有法律规定下，如果海关不做任何努力尝试，由于特许权使用费大多数情况下无法在货物报关单上及时、准确申报的特殊性，导致“补税”在所难免，海关必须在“海关原因”（不加收滞纳金，但海关要承担责任）和“企业违反规定原因”（加收滞纳金，但海关没有责任）之间二选一时，换成你是海关，你怎么选？
点赞，是因为海关目前的尝试已经突破了现行法律的规定，即，特许权使用费后续征税适用“办理申报纳税手续”之日税率的做法不在《关税条例》规定情形之列，而企业，在绝大多数情况下，将是这种尝试的受益者。
既然突破了现行法律规定，既然企业是“在绝大多数情况下”受益于突破，就一定要看到仍然存在“极少数情况”，并认识到伴生的的风险：
在极少数情况下，由于海关规定适用“办理申报纳税手续”之日税率，可能使企业比适用“货物申报进口”之日税率多交税，此时，将使海关规定“合法性”面临质疑。
而如果反过来，适用“办理申报纳税手续”之日税率比适用“货物申报进口”之日税率相比，少征税款数额过大时，海关也将面临质疑。
我们能够想到的解决方案，就是尽快修改《关税条例》。
最后，还有一点不理解的地方，既然已经规定了“应在每次支付后的30日内向海关办理申报纳税手续”的期限，为什么不再细分一下，改为“应在每次支付后的30日（？）内向海关办理申报手续”？从申报期限届满先适用“滞报”的规定，也能起到督促企业及时按要求申报的效果，还可以避免直接适用“滞纳”的强硬和敏感。
到这里，就到这里了......
前情回顾：
讲个笑话，你可别哭
昏招连连与威风凛凛
“怀孕的孕妇”或者“女的孕妇”
规定了，实际又行不通，规定的意义何在？
原标题太过情绪化
知错就改，善莫大焉！奈何先错再改，改了又错？
向“权威解读”学解读

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